dnes je 11.12.2019
Input:

Komentár k ZDP § 16 - Zdroj príjmov daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou

27.11.2019, , Zdroj: Verlag Dashöfer

1.5.3 Komentár k ZDP § 16 - Zdroj príjmov daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou

Ing. Peter Horniaček


§ 16

(1) Príjmom zo zdrojov na území Slovenskej republiky daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou je príjem

a) z činností vykonávaných prostredníctvom jeho stálej prevádzkarne,

b) zo závislej činnosti vykonávanej na území Slovenskej republiky alebo na palubách lietadiel alebo lodí, ktoré sú prevádzkované daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou,

c) zo služieb vrátane obchodného, technického alebo iného poradenstva, z riadiacej a sprostredkovateľskej činnosti, zo stavebných a montážnych činností a projektov a podobných činností poskytovaných na území Slovenskej republiky, aj keď nie sú vykonávané prostredníctvom stálej prevádzkarne,

d) z činnosti umelca, športovca, artistu alebo spoluúčinkujúcich osôb a z ďalšej podobnej činnosti osobne vykonávanej alebo zhodnocovanej na území Slovenskej republiky bez ohľadu na to, či príjmy plynú týmto osobám priamo alebo cez sprostredkujúcu osobu,

e) z úhrad od daňovníkov s neobmedzenou daňovou povinnosťou a od stálych prevádzkarní daňovníkov s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorými sú

1. odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie predmetu priemyselného vlastníctva, počítačových programov (softvér), návrhov alebo modelov, plánov, výrobno-technických a iných hospodársky využiteľných poznatkov (know-how),

2. odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie autorského práva alebo práva príbuzného autorskému právu,

3.  úroky a iné výnosy z poskytnutých úverov a pôžičiek a z vkladov na vkladných knižkách, z vkladov peňažných prostriedkov na bežných účtoch a vkladových účtoch, z výnosov z majetku v podielovom fonde,74b) z príjmov z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia), z výnosov z vkladových certifikátov, depozitných certifikátov, pokladničných poukážok, vkladových listov a z iných cenných papierov im na roveň postavených a z derivátov podľa osobitného predpisu,76) okrem výnosov z dlhopisov a pokladničných poukážok,

4. nájomné alebo príjmy plynúce z iného využitia hnuteľných vecí umiestnených na území Slovenskej republiky; hnuteľnou vecou umiestnenou na území Slovenskej republiky sú aj motorové vozidlá a ostatné dopravné zariadenia uvedené v prílohe č. 1 využívané daňovníkom podľa § 2 písm. d) alebo stálou prevádzkarňou daňovníka podľa § 2 písm. e) v medzinárodnej doprave,

5. príjmy z prevodu účasti alebo podielu na obchodnej spoločnosti alebo členského práva v družstve so sídlom na území Slovenskej republiky, ak tieto príjmy plynú daňovníkovi podľa § 2 písm. t), príjmy z prevodu hnuteľných vecí umiestnených na území Slovenskej republiky, z prevodu majetkových práv registrovaných na území Slovenskej republiky a z prevodu cenných papierov emitovaných daňovníkmi so sídlom na území Slovenskej republiky okrem príjmov z prevodu štátnych dlhopisov a štátnych pokladničných poukážok,

6. odmeny členov štatutárnych orgánov a ďalších orgánov právnických osôb za výkon funkcie,

7. výhry v lotériách a iných podobných hrách, výhry z reklamných súťaží a zo žrebovania, ceny z verejných súťaží a zo športových súťaží,

8. výživné, dôchodky, renty a podobné plnenia,

9. podiel na zisku (dividenda), vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní, alebo členom štatutárneho orgánu a dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, vyrovnací podiel, podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti, družstva alebo pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou, podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi a podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie členom pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou,

f) z prevodu, nájomného a z iného využitia nehnuteľnosti umiestnenej na území Slovenskej republiky,

g) z prevodu účasti alebo podielu na obchodnej spoločnosti alebo z prevodu členského práva v družstve so sídlom na území Slovenskej republiky okrem takýchto príjmov plynúcich daňovníkovi podľa § 2 písm. t) uvedených v odseku 1 písm. e) piatom bode,

h) z prevodu akcií, účastí alebo podielov na spoločnosti alebo z prevodu členského práva v družstve, ak táto spoločnosť alebo toto družstvo vlastní nehnuteľný majetok nachádzajúci sa na území Slovenskej republiky, ktorého účtovná hodnota vyplývajúca z účtovnej závierky zostavenej za účtovné obdobie predchádzajúce prevodu je viac ako 50 % hodnoty vlastného imania tejto spoločnosti alebo tohto družstva,

i) z rozdielu medzi vyššou hodnotou nepeňažného vkladu do základného imania obchodnej spoločnosti alebo družstva so sídlom na území Slovenskej republiky započítanou na vklad spoločníka a hodnotou vkladaného majetku (§ 8 ods. 2) alebo hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v účtovníctve [§ 17b ods. 1 písm. b)],

j) z peňažných plnení a nepeňažných plnení, ktoré boli poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa, ktorý je daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou alebo daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorý má na území Slovenskej republiky organizačnú zložku alebo stálu prevádzkareň, ak sú tieto plnenia poskytnuté v súvislosti s aktivitami na území Slovenskej republiky.

(2) Stálou prevádzkarňou sa na účely tohto zákona rozumie trvalé miesto alebo zariadenie na výkon činností, ktorého prostredníctvom daňovníci s obmedzenou daňovou povinnosťou vykonávajú úplne alebo sčasti svoju činnosť na území Slovenskej republiky, a to najmä miesto, z ktorého je činnosť daňovníka organizovaná, pobočka, kancelária, dielňa, pracovisko, miesto predaja, technické zariadenie alebo miesto prieskumu a ťažby prírodných zdrojov. Miesto alebo zariadenie na výkon činností je považované za trvalé, ak sa na výkon činnosti využíva sústavne alebo opakovane. Ak ide o jednorazovo vykonávanú činnosť, miesto alebo zariadenie, v ktorom je činnosť vykonávaná, sa považuje za trvalé, ak doba výkonu činnosti presiahne šesť mesiacov, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach v akomkoľvek období dvanástich po sebe nasledujúcich mesiacov. Stavenisko, miesto vykonávania stavebných projektov a montážnych projektov sa považuje za stálu prevádzkareň, len ak výkon činnosti na nich presiahne šesť mesiacov. Za činnosť vykonávanú prostredníctvom stálej prevádzkarne sa považuje aj činnosť vykonávaná na území Slovenskej republiky pri poskytovaní služieb daňovníkom alebo osobami pre neho pracujúcimi, ak doba výkonu tejto činnosti presiahne 183 dní, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach v akomkoľvek období dvanástich po sebe nasledujúcich mesiacov. Stálou prevádzkarňou je aj osoba, ktorá koná v mene daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou a sústavne alebo opakovane prerokováva alebo uzatvára v jeho mene zmluvy na základe splnomocnenia. Osoba koná v mene daňovníka, ak koná na základe jeho pokynov, pričom daňovník výsledky jej činnosti kontroluje a nesie za ne podnikateľské riziko.

(3) Príjem dosahovaný v stálej prevádzkarni je aj príjem spoločníkov verejnej obchodnej spoločnosti a komplementárov komanditnej spoločnosti, ktorí sú daňovníkmi s obmedzenou daňovou povinnosťou a ktorý im plynie z účasti v týchto spoločnostiach a z úverov a pôžičiek poskytnutých týmto spoločnostiam. Na zabezpečenie dane z uvedených príjmov sa použije § 44 ods. 2.

(4) Príjem dosahovaný v stálej prevádzkarni je aj príjem členov európskeho zoskupenia hospodárskych záujmov so sídlom na území Slovenskej republiky, ktorí sú daňovníkmi s obmedzenou daňovou povinnosťou, a ktorý im plynie z členstva v tomto zoskupení, ako aj z úverov a pôžičiek poskytnutých tomuto zoskupeniu. Na zabezpečenie dane z uvedených príjmov sa použije ustanovenie § 44 ods. 2.


Dňom 1. 1. 2018 nadobudli účinnosť zmeny a doplnky § 16 (novela ZDP realizovaná zákonom č. 344/2017 Z. z.), ktoré sa týkajú:

  • zdroja príjmu daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou z úhrad od daňovníkov s neobmedzenou daňovou povinnosťou a od stálych prevádzkarní daňovníkov s obmedzenou daňovou povinnosťou - § 16 ods. 1 písm. e) body 5, 10 a 11 ZDP,

  • zdroja príjmu daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou z prevodu účasti alebo podielu na obchodnej spoločnosti alebo z prevodu členského práva v družstve so sídlom na území SR - § 16 ods. 1 písm. g) ZDP,

  • definície stálej prevádzkarne pri výkone činnosti s trvalým miestom na území SR opakovaným sprostredkovaním služieb prepravy a ubytovania, a to aj prostredníctvom digitálnej platformy - § 16 ods. 2 ZDP,

  • spresnenia vzniku pri tzv. stavebnej a agentskej stálej prevádzkarni - § 16 ods. 2 ZDP.

Odsek 1

Podľa písm. a) je príjmom zo zdrojov na území SR daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou aj príjem z činností vykonávaných prostredníctvom jeho stálej prevádzkarne umiestnenej na území SR. Novelou ZDP č. 301/2019 Z. z. sa spresnilo, ide aj o príjem z akéhokoľvek nakladania s majetkom tejto stálej prevádzkarne. Súčasne, nadväzne na zavedenie tzv. exit tax [§ 17f a § 17g ZDP] sa za príjem z nakladania s majetkom stálej prevádzkarne považuje aj príjem zahrnovaný do osobitného základu dane podľa § 17f ods. 1 písm. b)ods. 2 písm. b) ZDP. Znamená to, že ak prichádza k uplatňovaniu exit tax pri presune majetku zo stálej prevádzkarne umiestnenej na území SR do jej ústredia v zahraničí alebo inej stálej prevádzkarne v zahraničí, je povinný zriaďovateľ tejto stálej prevádzkarne v rámci daňového priznania podávaného za stálu prevádzkareň uplatniť daň pri odchode (tzv. exit tax).

Znenie ods. 1 písm. c) bolo s účinnosťou od 1. 1. 2014 zmenené. Podľa tohto novelizovaného ustanovenia platí, že príjem daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou (ďalej len „daňovník s ODP“), ktorý mu plynie:

  • z poskytovania služieb vrátane obchodného, technického alebo iného poradenstva,

  • z riadiacej a sprostredkovateľskej činnosti,

  • zo stavebných a montážnych činností a projektov a

  • podobných činností,

je považovaný za príjem zo zdrojov na území SR – a to aj vtedy, keď uvedené služby a činnosti nie sú vykonávané prostredníctvom stálej prevádzkarne tohto daňovníka (teda aj vtedy, ak tento daňovník službu alebo činnosť poskytne mimo územia SR). Platí to však, samozrejme, len vtedy, ak predmetný príjem plynie od:

  • daňovníkov s neobmedzenou daňovou povinnosťou (ďalej len „daňovník s NDP“) a

  • stálych prevádzkarní daňovníkov s ODP.

Praktická aplikácia tohto ustanovenia sa bude vzťahovať voči daňovníkom zo štátov, s ktorými SR nemá uzatvorenú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia (ZZDZ). V prípade štátov, s ktorými má SR uzatvorenú ZZDZ sa postupuje podľa pravidla, že právo na zdanenie má štát, kde bola služba vykonaná.


Keďže s účinnosťou od 1. 1. 2014 sa z § 43 ods. 2 ZDP vypustilo písm. c), príjmy za poskytovanie služieb vymedzené v § 16 ods. 1 písm. c) ZDP sa v roku 2014 nezdaňovali zrážkovou daňou, ale platiteľ dane bol povinný vykonať zabezpečenie dane podľa § 44 ZDP. V roku 2014 zdrojovosť a zdaniteľnosť príjmov daňovníkov s ODP zo služieb podľa § 16 ods. 1 písm. c) ZDP nebola podmienená ich poskytovaním na území SR.

S účinnosťou od 1. 1. 2015 bolo opätovne do § 43 ods. 2 ZDP vložené písm. c) z § 16 ods. 1 ZDP, a teda z týchto zdaniteľných príjmov daňovníka s ODP vyplatených po 31. 12. 2014 sa daň vyberá zrážkou, ktorú vykoná platiteľ dane. Vykonaním zrážky je daňová povinnosť vysporiadaná. Zdrojovosť a zdaniteľnosť príjmov daňovníkov s ODP zo služieb podľa § 16 ods. 1 písm. c) ZDP je opäť podmienená ich poskytovaním na území SR, aj keď nie sú poskytované prostredníctvom stálej prevádzkarne.


Spoločnosti z Belize nevznikla na území SR stála prevádzkareň podľa § 16 ods. 2ZDP, pretože neposkytuje služby cez trvalé miesto počas obdobia dlhšieho ako 183 dní. V tomto prípade odberateľ marketingovej štúdie spoločnosť MLYNY, s. r. o., ako platiteľ uplatní na úhradu zabezpečenie dane podľa § 44 ods. 2 vo výške 35 %, keďže v prípade spoločnosti z Belize ide o daňovníka z nezmluvného štátu. Ide o službu podľa § 16 ods. 1 písm. c) ZDP považuje za plynúcu zo zdroja na území SR bez ohľadu na miesto poskytnutia služby. S účinnosťou od 1. 1. 2014 sa na túto úhradu neuplatní zvýšená zrážková daň 35 % podľa § 43 ods. 2ZDP, ale zabezpečenie dane 35 % podľa § 44 ods. 2ZDPV roku 2015 sa opäť použije daň vyberaná zrážkou vo výške 35 %.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 je určenie zdroja príjmu pri prevode účasti alebo podielu na obchodnej spoločnosti alebo členského práva v družstve so sídlom na území SR upravené už len v ustanovení § 16 ods. 1 písm. g) ZDP. Tento príjem daňovníka s ODP má zdroj na území SR, ak plynie z úhrad od daňovníkov s NDP i daňovníkov s ODP a vzťahuje sa k prevodu účasti na spoločnosti alebo družstve so sídlom na území SR.

Vysvetlivky:

Daňovník EÚ = daňovník podľa § 2 písm. t)

Daňovník 3. štátu = daňovník z iného štátu ako EÚ bez ohľadu na to, či s týmto štátom má SR uzatvorenú ZZDZ

Vidíme, že v SR nebude predmetom zdanenia len príjem z prevodu účasti alebo podielu na obchodnej spoločnosti alebo členského práva v družstve so sídlom na území SR, ktorý plynie od daňovníka s NDP (daňovník SR), ale predmetom dane bude aj prevod obchodného podielu alebo členského práva v družstve so sídlom na území SR medzi dvoma daňovníkmi s ODP (teda ak úhrada plynie od iného daňovníka s ODP). Predmetom dane na území SR však nebude taký prevod, keď predávajúcim je daňovník EÚ a kupujúcim je buď iný daňovník EÚ alebo daňovník 3. štátu. Stále však platí, že musí ísť o takú spoločnosť alebo družstvo, ktorá má sídlo na území SR.

Príjem z prevodu štátnych dlhopisov a štátnych pokladničných poukážok, ktorý plynie daňovníkovi s ODP od daňovníka s NDP sa od 1. 1. 2014 nepovažuje za príjem zo zdroja na území SR [§ 16 ods. 1 písm. e) piaty bod].

SR má okrem zdanenia príjmov z prevodu podielov na spoločnosti alebo členského práva v družstve so sídlom na území SR právo na zdanenie aj v prípade, že ide o spoločnosť alebo družstvo so sídlom mimo územia SR, ak spoločnosť alebo družstvo vlastní nehnuteľnosť na území SR, ktorej účtovná hodnota podľa účtovnej závierky zostavenej za účtovné obdobie predchádzajúce účtovnému obdobiu, v ktorom došlo k prevodu, je viac ako 50 % hodnoty vlastného imania tejto spoločnosti alebo tohto družstva [§ 16 ods. 1 písm. h) a i)].

§ 16 ods. 1 písm. e) bod 9 ZDP je od 1.1.2017 v súvislosti so zavedením zdaňovania dividend a ostatných príjmov vymedzených v § 3 ods. 1 písm. e) a g) a v § 12 ods. 7 písm. c) prvom bode vyplácaných daňovníkovi s obmedzenou daňovou povinnosťou doplnené, že uvedené príjmy sa považujú za príjmy plynúce zo zdroja na území SR. Podiely na zisku u zamestnanca bez účasti na základnom imaní spoločnosti alebo družstva sú považované za príjem zo závislej činnosti, ktorý je zdrojom príjmov daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou podľa § 16 ods. 1 písm. b) ZDP.


Licenčné poplatky platené za právo na použitie ochrannej známky rezidentovi ČR

Slovenská obchodná spoločnosť vypláca poplatok za licenciu – právo na použitie know-how – rezidentovi ČR, ktorý je skutočným vlastníkom týchto príjmov. Aký postup pri zdanení výplaty tohto príjmu má uplatniť vyplácajúca slovenská obchodná spoločnosť? Má sa uplatniť daň vyberaná zrážkou? Alebo sa príjem vyplatí v plnej výške, ktorý si rezident ČR zdaní sám v ČR?

Príjmy plynúce skutočnému vlastníkovi know-how - rezidentovi ČR od platiteľa príjmu – rezidenta SR, sú zdaniteľné podľa § 16 ods. 1 písm. e) bod 1 ZDP a čl. 12 ods. 2 zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia medzi SR a ČR, pričom maximálna suma dane podľa článku 12 ods. 2 tejto zmluvy nesmie presiahnuť 10 % hrubej sumy licenčných poplatkov.

Podľa článku 12 ods. 3 písm. a) zmluvy výraz licenčné poplatky označuje platby akéhokoľvek druhu získané ako odplata za použitie alebo za právo na použitie akéhokoľvek patentu, ochrannej známky, návrhu alebo modelu, plánu, tajného vzorca alebo výrobného postupu, počítačových programov (softvéru) alebo akéhokoľvek priemyselného, obchodného alebo vedeckého zariadenia, alebo za informácie, ktoré sa vzťahujú na priemyselné, obchodné alebo vedecké skúsenosti.

Predmetné príjmy sú zdaňované daňou vyberanou zrážkou podľa § 43 ods. 2 ZDP prostredníctvom platiteľa dane, t. j. slovenskej obchodnej spoločnosti, ktorá daný príjem do ČR vypláca. Platiteľ dane pri výplate, poukázaní alebo pri pripísaní úhrady v prospech daňovníka je povinný:

  • - vykonať zrážku dane podľa § 43 ods. 10 ZDP,
  • - zrazenú daň odviesť správcovi dane najneskôr do pätnásteho dňa každého mesiaca za predchádzajúci kalendárny mesiac,
  • - túto skutočnosť oznámiť správcovi dane podľa § 43 ods. 11 ZDP, pričom predpísané tlačivo je možné získať u miestne príslušného správcu dane, resp. na internetovej stránke finančnej správy.

Český rezident sa môže rozhodnúť, či využije možnosť